Актуальность: с 2022 г. действует ФСБУ 25/2018 «Учет аренды», который кардинально изменил порядок отражения как получения, так и уступки права аренды. Ниже — пошаговая инструкция, как правильно учесть продажу права на аренду земельного участка в бухгалтерском и налоговом учете, с конкретными проводками, документами и ходом мыслей на примере.
Краткое напоминание: что происходит в бухучете при первоначальном получении земли в аренду
При получении земельного участка в аренду на срок свыше 12 месяцев и при невозможности применять упрощенный учет (ст. 5 ФСБУ 25/2018) арендатор обязан:
- признать право пользования активом (ППА) — счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Права пользования активом»;
- одновременно отразить обязательство по аренде (ОА), счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Первоначальная проводка:
Дт 08.5 «Права пользования активом» Кт 76 «Обязательства по аренде» — на текущую стоимость арендных платежей.
Затем ППА переводится в состав НУА:
Дт 01 «Права пользования активом» Кт 08.5.
Амортизация (п. 17 ФСБУ 25/2018):
Дт 20 (26, 44…) Кт 02 «Амортизация ППА».
Ситуация: продажа (уступка) права аренды третьему лицу
Правовая природа сделки
По ГК РФ (ст. 615) арендатор может уступить свои права и обязанности по договору аренды другому лицу только с письменного согласия арендодателя (муниципалитета).
Для целей бухучета это не продажа земельного участка, а уступка права требования (уступка долга) по договору аренды. Следовательно:
- доход от реализации права аренды признается по Дт 62 Кт 91.1 «Прочие доходы»;
- остаточная стоимость ППА списывается на Дт 91.2 «Прочие расходы»;
- одновременно списывается ОА на Дт 76 Кт 91.1 (в части обязательства по аренде).
Алгоритм действий
- Получить согласие арендодателя (решение администрации, протокол комиссии).
- Заключить тройственное соглашение о переводе долга (уступка права аренды).
- Определить остаточную стоимость ППА:
ОС ППА = первоначальная стоимость – накопленная амортизация. - Сформировать проводки.
Практический пример
Исходные данные:
- ППА (первоначальная стоимость) — 1 300 000 ₽;
- накопленная амортизация на дату уступки — 400 000 ₽;
- обязательство по аренде (ОА) — 1 300 000 ₽;
- уступлено новому арендатору за 1 500 000 ₽ (включая НДС).
Проводки в бухгалтерском учете
| Дт | Кт | Сумма, ₽ | Содержание операции |
|---|---|---|---|
| 62 «Расчеты с покупателем» | 91.1 | 1 500 000 | Выручка от уступки права аренды |
| 02 (амортизация ППА) | 01 (ППА) | 400 000 | Списание накопленной амортизации |
| 91.2 | 01 (остаток ППА) | 900 000 | Списание остаточной стоимости ППА |
| 76 (ОА) | 91.1 | 1 300 000 | Списание обязательства по аренде (кредиторская задолженность) |
| 91.9 | 99 | 900 000 | Финансовый результат от сделки (1,5 млн + 1,3 млн – 0,9 млн = +1,9 млн руб.) |
Примечание: при использовании счета 76 для ОА можно использовать субсчет «Расчеты по аренде».
Налоговый учет
НДС:
- земельные участки и права аренды земли не облагаются НДС (подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ);
- следовательно, в счете-фактуре и книге продаж строка «НДС» не заполняется, код операции — 1010202 (услуга по уступке права аренды).
Прибыль:
в налоговом учете доход от реализации нематериального актива (ППА) включается в состав внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ), а остаточная стоимость — в состав расходов (подп. 8 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Дополнительные нюансы
Если право аренды переуступается частично (доля участка)
В бухучете необходимо:
- пересчитать долю ППА и ОА пропорционально площади;
- списать соответствующую часть амортизации;
- провести частичную уступку так же, как полную (см. пример выше).
Упрощенцы (УСН)
Если организация применяет УСН «Доходы»:
- ППА и ОА не формируются (п. 5 ФСБУ 25/2018);
- вся сумма, полученная от нового арендатора, сразу попадает в доход (Дт 51 Кт 91.1), без разнесения по периодам;
- расходы на арендные платежи продолжают признаваться «по факту оплаты».
Учет в 1С
В «1С: Бухгалтерия» версии 3.0:
- Оформляется документ «Уступка долга» (вид операции «Переуступка права аренды»).
- Автоматически формируются проводки:
- списание остатка ППА;
- списание ОА;
- доход от уступки.
- Документ «Акт приема-передачи нефинансового актива» закрывает карточку ППА.
Чек-лист бухгалтера при продаже права аренды земельного участка
- ✅ Получено письменное согласие арендодателя.
- ✅ Подписано соглашение о переводе долга (три стороны).
- ✅ Определена остаточная стоимость ППА (01 – 02).
- ✅ Сформированы проводки (см. таблицу).
- ✅ Проверено отсутствие НДС (код операции 1010202).
- ✅ В налоговом учете отражены доходы и расходы.
- ✅ Произведена инвентаризация ППА и ОА на дату сделки.
Уступка права аренды земельного участка по новым правилам ФСБУ 25/2018, это одновременное списание права пользования активом и обязательства по аренде с отражением разницы в прочем доходе. Главное — не путать с продажей самого земельного участка, тогда как НДС не начисляется, а учет ведется через счета 01, 02, 76 и 91.