Вопрос учета арендованных государственных земельных участков часто вызывает затруднения у бухгалтеров, особенно после внедрения новых нормативных документов – ФСБУ 25/2018 (учет аренды) и ФСБУ 6/2020 (основные средства). В данной статье мы подробно разберём, какие проводки необходимо делать, какие нормативные акты следует учитывать и как правильно отражать налоговые последствия.
Нормативно‑правовая база
- ФСБУ 25/2018 «Учет аренды» – основной документ, определяющий порядок признания и оценки арендованных активов и обязательств.
- ФСБУ 6/2020 «Основные средства» – применяется, если арендованный участок классифицируется как вложения в праве пользования (ППА).
- ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» – регламентируют признание доходов/расходов в бухгалтерском учете.
- Налоговый кодекс РФ (ст. 149, 161) – определяет порядок налогообложения арендных платежей (НДС, налог на прибыль).
- Гражданский кодекс РФ (ст. 607) – правовые основы аренды земельных участков.
Классификация арендованного земельного участка
Согласно ФСБУ 25/2018 арендованный объект может быть учтён:
- На балансе – если договор аренды превышает 12 месяцев и стоимость (по справке арендодателя) превышает 300 000 руб.
- На забалансовом счете – если срок аренды ≤ 12 месяцев или стоимость не превышает 300 000 руб. При этом используется субсчёт
08.1 – Вложения в ППА (забалансовый учёт).
Признание прав и обязательств
При начале аренды необходимо:
- Определить начисленную арендную плату за весь срок договора (с учётом дисконтирования, если договор подразумевает отложенные платежи).
- Признать обязательство арендатора (долгосрочное, субсчёт 76.1 «Обязательство по аренде»).
- Если арендный объект признаётся на балансе, отразить его как вложения в ППА (счёт 08, субсчёт 08.1).
Бухгалтерские проводки
Принятие земельного участка в аренду
| Дт | Кт | Сумма | Описание |
|---|---|---|---|
| 08.1 | 76.1 | Сумма арендных платежей за весь срок (дисконтированная) | Признание прав на арендуемую землю и обязательства по аренде |
Если срок аренды менее 12 месяцев и стоимость ≤ 300 000 руб., запись делается на забалансовый счёт без отражения в балансе (по п. 11 ФСБУ 25).
Ежемесячное начисление арендной платы
- Начисление арендных расходов (расходы организации):
Дт 20 (расходы текущего периода) – 91 (расходы будущих периодов) – 76.1 (обязательство по аренде)
- Оплата арендной платы:
Дт 76.1 – Кт 51 (расчетный счет)
Амортизация (если объект признан как ППА)
Земля как ресурс не амортизируется, однако вложения в ППА (например, связанные с подготовкой участка) подлежат амортизации в соответствии с ФСБУ 6/2020.
| Дт | Кт | Сумма | Описание |
|---|---|---|---|
| 02 | 08.1 | Сумма амортизации за период | Списание накопленной амортизации по вложениям в ППА |
Безвозмездная уступка прав аренды
Если арендатор безвозмездно передаёт права аренды третьей стороне, то:
- Не признаётся доход (по ПБУ 9/99);
- Списывается обязательство:
Дт 76.1 – Кт 08.1 (или 001 – забалансовый счёт).
Налоговые аспекты
НДС
Арендные платежи за землю, сдаваемую государством, не облагаются НДС (п.п. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ). При этом арендатор не является налоговым агентом по НДС и не удерживает налог.
Налог на прибыль
Расходы на аренду земли не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, если иное не предусмотрено законодательством (п. 3 ст. 248 НК РФ). Поэтому в бухгалтерском учете они отражаются как обычные расходы, но в налоговой декларации их вычеты ограничены.
Налог на имущество
Если арендованный участок учитывается как ППА, то на него не начисляется налог на имущество (земля не является объектом налогообложения в данном случае).
Практический пример
Исходные данные
- Договор аренды земельного участка у государства – 5 лет.
- Годовая арендная плата – 1 200 000 руб.
- Стоимость участка по справке арендодателя – 2 800 000 руб.
- Ставка дисконтирования – 10 % годовых.
Шаг 1. Расчёт дисконтированной стоимости обязательства
PV = 1 200 000 × (1 – (1+0,10)-5) / 0,10 ≈ 4 566 000 руб.
Шаг 2. Проводка при принятии аренды
Дт 08.1 – Вложения в ППА 4 566 000 Кт 76.1 – Обязательство по аренде 4 566 000
Шаг 3. Ежемесячное начисление арендных расходов (пример за январь)
Дт 20.1 – Прочие расходы (аренда) -00 000 Кт 76.1 – Обязательство по аренде 100 000
Шаг 4. Оплата арендной платы за январь
Дт 76.1 – Обязательство по аренде 100 000 Кт 51 – Расчетный счет 100 000
Шаг 5. Налоговый учет
- НДС – не учитывается.
- В налоговой декларации по налогу на прибыль арендные расходы не учитываются (п. 3 ст; 248 НК РФ).
Часто задаваемые вопросы (FAQ)
- Можно ли учесть арендную плату как расход, уменьшающий прибыль?
- Да, в бухгалтерском учете – как обычный расход (счёт 20). Но для налога на прибыль такие расходы не учитываются, если не предусмотрено отдельным нормативом.
- Нужно ли платить НДС с арендных платежей за землю?
- Нет. Платежи за аренду государственных земельных участков освобождены от НДС (п.п. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ).
- Что делать, если срок аренды менее года?
- Учет ведётся на забалансовом счете 08.1 без признания обязательства в балансе. Проводка – Дт 08.1 – Кт 76.1 (по сумме арендных платежей).
- Как отразить строительство на арендованном участке?
- Затраты на строительство учитываются как вложения в ППА (счёт 08) и амортизируются в соответствии с ФСБУ 6/2020;
Учет аренды земельных участков у государства требует внимательного соблюдения требований ФСБУ 25/2018 и ФСБУ 6/2020. Основные моменты, которые необходимо помнить:
- Определить, будет ли объект учтён на балансе или на забалансовом счёте (срок и стоимость).
- Признать обязательство по аренде и оценить его дисконтированную стоимость.
- Осуществлять ежемесячные начисления расходов и последующие оплаты через субсчёт 76.1.
- Не учитывать НДС при арендных платежах за государственную землю.
- Помнить, что арендные платежи не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Точное соблюдение указанных процедур позволит избежать ошибок в бухгалтерском и налоговом учёте, а также подготовит компанию к проверкам со стороны контролирующих органов.