Дата актуализации: 02:39:23

Земельные участки традиционно считаются одной из самых «трудных» категорий объектов при формировании бухгалтерской политики и расчёта амортизации. ФСБУ 6/2020 «Основные средства» ввёл ряд новых правил, которые напрямую влияют на то, можно ли начислять амортизацию по земле, и если можно, то в каких случаях. Ниже — подробный разбор всех спорных моментов с примерами и практическими советами.

Кто обязан применять ФСБУ 6/2020?

• все коммерческие организации на территории РФ, включая казенные предприятия, использующие коммерческий учёт;
• некоммерческие организации (включая музейные фонды, образовательные учреждения, фонды и т.д.), если они ведут полноценный бухгалтерский учёт в соответствии с ФЗ «О бухгалтерском учёте»;
• организации, использующие упрощённый учёт, могут не применять ФСБУ 6/2020 только в части, касающейся раскрытия информации (но они всё равно должны определять цену актива, срок полезного использования и ликвидационную стоимость).

Входит ли земельный участок в состав основных средств?

Определение основных средств дано в п. 4 ФСБУ 6/2020: это материальные активы, которые одновременно:

1. используются в деятельности организации;
2. предназначены для использования более 12 месяцев;
3. способны приносить экономические выгоды (или способствовать их получению);
4. организация не намерена перепродавать их в будущем.

Важно: земельный участок удовлетворяет всем критериям, но п; 6 ФСБУ 6/2020 содержит особое исключение — земельные участки не подлежат амортизации, если их потребляемость во времени не ограничена. То есть если участок неистощим, амортизация не начисляется.

Когда всё-таки можно начислять амортизацию по земле?

Земельный участок подлежит амортизации, если:

• на участке имеются объекты недвижимости, которые фактически изнашиваются (например, карьер, месторождение полезных ископаемых, свалка, торфяное болото, участок под добывающим объектом);
• участок арендован и в договоре аренды чётко ограничен срок полезного использования (например, 25 лет);
• организация распоряжается землёй на правах постоянного (бессрочного) пользования, но уже в 2024 г. подтверждена ограниченная полезность (например, государство предоставило участок с условием обязательного изъятия через 60 лет).

Земельный участок НЕ подлежит амортизации, если:

• он приобретён в собственность без ограничения срока использования;
• передан по договору постоянного (бессрочного) пользования и нет данных о предстоящем изъятии;
• «музейная» земля, которая используется неограниченно долго и не теряет потребительских свойств (пример из практики некоммерческого фонда, начавшего музейную деятельность в 2015 году).

Практические шаги по учёту земельного участка по ФСБУ 6/2020

Шаг 1. Определить статус актива

Запишите в учётной политике, относится ли земельный участок к основным средствам или к инвестиционной недвижимости, или к материальным запасам (в случае краткосрочного владения).

Шаг 2. Установить срок полезного использования

Если вы пришли к выводу, что участок всё-таки амортизируется, определите срок:

• в договоре аренды;
• в разрешении на разработку месторождения;
• в техническом заключении о сроке полезного использования карьера;
• в нормативных документах Роснедр.

Шаг 3. Определить ликвидационную стоимость

В соответствии с п. 31–32 ФСБУ 6/2020 ликвидационная стоимость — это ожидаемая выручка от продажи земли по окончании срока её использования за вычетом расходов на выбытие. Для многих земельных участков она может быть равна нулю, но если участок находится в крупном городе, цена земли может быть существенной.

Шаг 4. Выбрать способ начисления амортизации

Для земли применимы все методы ФСБУ 6/2020:

• линейный — равными долями;
• уменьшаемого остатка — ускоренная амортизация;
• списание стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• списание пропорционально объёму продукции, например, если участок — карьер, можно амортизировать пропорционально объёму добытых полезных ископаемых.

Пример расчёта амортизации земельного участка

Условия:

• участок арендован под карьер на 15 лет;
• первоначальная стоимость актива = 15 000 000 руб;
• ликвидационная стоимость = 3 000 000 руб;
• метод начисления — линейный.

Годовая амортизация = (15 000 000 – 3 000 000) / 15 = 800 000 руб/год

Что изменилось после 2022 года: обязательный пересмотр параметров

Согласно п. 37 ФСБУ 6/2020 организация обязана пересматривать:

• срок полезного использования;
• ликвидационную стоимость;
• способ амортизации.

Как минимум раз в год на дату годовой отчётности (или чаще, если есть признаки изменений). Например, если появились новые данные о сокращении запасов полезных ископаемых в карьере, срок полезного использования сокращается и амортизация ускоряется.

Отражение в бухгалтерском и налоговом учёте

Частые ошибки и как их избежать

1. Ошибка: начислять амортизацию на землю, купленную в собственность без ограничения срока.
   Решение: проверить, есть ли обоснование ограниченного срока в договоре или в государственном решении.
2. Ошибка: не пересматривать срок полезного использования.
   Решение: включить в календарь бухгалтера ежегодную процедуру пересмотра параметров.
3. Ошибка: применять в налоговом учёте методы ФСБУ 6/2020.
   Решение: разделять бухгалтерский и налоговый учёт, формируя разные проводки.

Краткий алгоритм для бухгалтера

• 1️⃣ Проверить статус земельного участка.
• 2️⃣ Определить срок полезного использования.
• 3️⃣ Рассчитать ликвидационную стоимость.
• 4️⃣ Выбрать способ амортизации.
• 5️⃣ Записать в учётной политике.
• 6️⃣ Ежегодно пересматривать параметры.
• 7️⃣ Разделять данные для налогового учёта.

В подавляющем большинстве случаев земельные участки не амортизируются по ФСБУ 6/2020, поскольку считаются неистощимыми активами. Однако если участок используется ограниченное время или подвержен физическому износу (карьер, торфяное болото и др.), амортизация не только возможна, но и обязательна. Главное — документировать обоснование срока полезного использования и ежегодно пересматривать параметры, чтобы избежать ошибок в отчётности.